Fiscalité - Contrôle fiscal
Contrôle fiscal : changer de motif en cours de procédure ?
15.04.2021
 
Lorsque l’administration fiscale envisage de procéder à une rectification d’un impôt, elle doit en expliquer les raisons qui l’autorisent à le faire, notamment sur le plan juridique. Peut-elle toutefois changer de motif de droit en cours de procédure, par exemple pour passer d’une procédure contradictoire à une procédure de taxation d’office ?

Le principe

Un principe. Si l’administration envisage de rectifier un impôt ou une taxe, elle doit indiquer, dans la proposition de rectifications, les motifs sur lesquels elle s’appuie, ce qui suppose de développer les motifs de droit et de fait du redressement envisagé. Cela signifie que le vérificateur doit préciser le fondement légal sur lequel repose la rectification fiscale proposée et expliquer les tenants et les aboutissants qui l’amènent à rectifier le montant d’un impôt ou d’une taxe. Il est impératif que la proposition de rectifications soit suffisamment explicite pour vous permettre de vous faire une opinion, nonobstant la complexité de la matière juridique.

Une obligation. Il s’agit là d’une garantie substantielle dont le non-respect, à savoir le défaut de motivation, est sanctionné par la nullité des rectifications opérées par le vérificateur.

Une possibilité, sous conditions

Une possibilité. L’administration peut changer de motif pour poursuivre le recouvrement de l’impôt. Cette technique, appelée « substitution de base légale », permet à l’administration, à tout moment de la procédure, de maintenir une imposition à laquelle vous avez été assujetti en substituant une règle fiscale d’assiette à une autre.

Quand ? L’administration peut substituer un motif de droit à un autre à tout moment de la procédure : que ce soit au stade de la réclamation contentieuse ou devant le juge de l’impôt.

Sous conditions. Tout d’abord, cette substitution de base légale n’est possible que s’il y a identité d’impôt. Ensuite, pour que l’administration fiscale puisse utiliser cette technique, elle est tenue de respecter plusieurs conditions. Le juge ne pouvant pas soulever d’office cette substitution de base légale, l’administration doit en faire la demande expresse. Cette demande doit être précise : l’administration doit définir avec précision le fondement sur lequel elle entend imposer les sommes litigieuses et apporter les justifications de nature à établir des omissions ou insuffisances ou le bien-fondé des nouvelles dispositions légales invoquées. Enfin, en matière de pénalités, la mise en œuvre de la substitution de base légale est subordonnée à une condition supplémentaire : les faits faisant l’objet de la répression sur la nouvelle base légale doivent être identiques à ceux retenus pour motiver la sanction initialement appliquée.

Des garanties à connaître

Des garanties... En fonction de la procédure utilisée par l’administration pour rectifier vos bases d’imposition, vous bénéficiez de droits et garanties substantiels qui, s’ils ne sont pas respectés, peuvent conduire, sous conditions, à l’annulation de la procédure de contrôle, et donc des impositions supplémentaires mises à votre charge.

… à respecter. Lorsque l’administration utilise la technique de la substitution de base légale, celle-ci ne doit pas conduire à vous priver des garanties de procédure attachées au nouveau fondement légal. La substitution de base légale n’est donc possible que si la procédure relative au nouveau fondement légal a été respectée. Si ce n’est pas le cas, l’administration doit procéder au dégrèvement de l’imposition initialement établie et engager la procédure appropriée au nouveau fondement légal qu’elle entend retenir, à condition que son action ne soit pas prescrite.

L’administration fiscale peut, sous conditions, en cours de procédure, changer le motif de droit du redressement invoqué initialement pour faire application d’un autre, qui serait plus approprié à votre situation, mais cela doit se faire dans le respect des garanties dont vous bénéficiez en tant que contribuable.

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